(一) 合并報表的編制原則

　　1、 《企業(yè)會計準則第2號——長期股權(quán)投資》第十二條規(guī)定：投資企業(yè)在確認應(yīng)享有被投資單位凈損益的份額時，應(yīng)當(dāng)以取得投資時被投資單位各項可辨認資產(chǎn)等的公允價值為基礎(chǔ)，對被投資單位的凈利潤進行調(diào)整后確認。同時《企業(yè)會計準則解釋第2號》規(guī)定：“母公司在編制合并財務(wù)報表時，因購買少數(shù)股權(quán)新取得的長期股權(quán)投資與按照新增持股比例計算應(yīng)享有子公司自購買日(或合并日)開始持續(xù)計算的凈資產(chǎn)份額之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整所有者權(quán)益(資本公積)，資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。”

　　2、 本例中，A公司在編制合并財務(wù)報表時，應(yīng)當(dāng)首先根據(jù)A公司的備查簿中記錄的B公司可辨認資產(chǎn)、負債在購買日(2009年1月1日)的公允價值的資料，調(diào)整B公司的凈利潤。按照A公司備查簿中的記錄，在購買日，B公司可辨認資產(chǎn)、負債的公允價值與賬面價值存在一項差異，即固定資產(chǎn)公允價值高于賬面價值1000萬元。該差額按年限平均法每年應(yīng)補提的折舊額為100萬元(1000萬元÷10年)。假定該項固定資產(chǎn)用于B公司的總部管理，則2009年B公司調(diào)整后的凈利潤為500萬元，經(jīng)過調(diào)整后A公司自少數(shù)股東處取得B公司20%的股權(quán)時應(yīng)享有的凈資產(chǎn)份額=(9000+1000+600-100+500)×20%=2200(萬元)，本例中應(yīng)調(diào)整資本公積(3000-2200)=800萬元。

　　(二) 編制合并財務(wù)報表時的調(diào)整分錄和抵消分錄

　　1、 調(diào)整固定資產(chǎn)賬面價值與公允價值之間的差額的影響

　　借：管理費用 1000000

　　　　貸：固定資產(chǎn)——累計折舊 1000000

　　2、 按權(quán)益法調(diào)整對B公司長期股權(quán)投資

　　借：長期股權(quán)投資——B公司 7000000

　　　　貸：投資收益 3500000

　　資本公積——其他資本公積 3500000

　　注：

　　(1) 投資收益：B公司2009年調(diào)整后的凈利潤500萬元中，A公司按持股比例70%計算的金額。

　　(2) 資本公積：B公司2009年可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動增加的資本公積500萬元中，A公司按持股比例70%計算的金額。

　　3、 抵消子公司所有者權(quán)益各項目

　　借：股本 60000000

　　資本公積-股本溢價 33000000

　　盈余公積 5500000

　　未分配利潤 19500000

　　商譽 10000000

　　　　貸：長期股權(quán)投資 117000000

　　少數(shù)股東權(quán)益 11000000

　　借：未分配利潤-年初 15000000

　　投資收益 3500000

　　少數(shù)股東損益 1500000

　　　　貸：未分配利潤-期末 19500000

　　利潤分配-提取盈余公積 500000

　　注：

　　(1) 資本公積(股本溢價)：A公司購買少數(shù)股權(quán)時應(yīng)沖減的資本公積800萬元。

　　(2) 資本公積(其他資本公積)：B公司2009年1月1日資本公積賬面余額1000萬元、固定資產(chǎn)賬面價值與公允價值之間的差額1000萬元、可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動增加的資本公積500萬元

　　(3) 盈余公積：B公司2009年1月1日盈余公積賬面余額500萬元、期末按凈利潤的10%計提盈余公積50萬元。

　　(4) 未分配利潤：B公司2009年1月1日未分配利潤賬面余額1500萬元、當(dāng)期未分配利潤450萬元。

　　(5) 商譽：A公司2009年1月1日取得B公司70%的股權(quán)時的初始投資成本(8000萬元)與應(yīng)享有B公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額(10000萬元×70%=7000萬元)之間的差額。

　　4、 未來期間，A公司將對B公司的新增持股比例與原持股比例合并為90%，按照正常程序編制合并財務(wù)報表。