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每日一考點：遞延所得稅資產(chǎn)的確認和計量

一、確認原則

謹慎確認遞延所得稅資產(chǎn)，即只有在估計未來期間能夠取得足夠的應(yīng)納稅所得額用以抵扣可抵扣暫時性差異時，才應(yīng)當(dāng)以很可能取得用來抵扣可抵扣暫時性差異的應(yīng)納稅所得額為限，確認相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。

二、不確認遞延所得稅資產(chǎn)的特殊情況

某些情況下，如果企業(yè)發(fā)生的某項交易或事項不是企業(yè)合并，并且交易發(fā)生時既不影響會計利潤也不影響應(yīng)納稅所得額，且該項交易中產(chǎn)生的資產(chǎn)、負債的初始確認金額與其計稅基礎(chǔ)不同，產(chǎn)生可抵扣暫時性差異的，所得稅準(zhǔn)則中規(guī)定在交易或事項發(fā)生時不確認相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)。

【分析】如果確認遞延所得稅資產(chǎn)，則需調(diào)整資產(chǎn)、負債的入賬價值，對實際成本進行調(diào)整將有違歷史成本原則，影響會計信息的可靠性，因此，不確認相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)。

【提示】已計提但尚未使用的安全生產(chǎn)費不涉及資產(chǎn)負債的賬面價值與計稅基礎(chǔ)之間的暫時性差異，不應(yīng)確認遞延所得稅。因安全生產(chǎn)費的計提和使用產(chǎn)生的會計利潤與應(yīng)納所得稅所得額之間的差異，比照永久性差異進行會計處理。

此外，對于使用安全生產(chǎn)費購置的資產(chǎn)，由于既不影響會計利潤也不影響應(yīng)納稅所得額，也不應(yīng)確認相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)或負債。

參見《上市公司執(zhí)行企業(yè)會計準(zhǔn)則監(jiān)管問題解答》(2013年第1期)

三、遞延所得稅資產(chǎn)的計量

1.適用稅率的確定

確認遞延所得稅資產(chǎn)時，應(yīng)估計相關(guān)可抵扣暫時性差異的轉(zhuǎn)回時間，采用轉(zhuǎn)回期間適用的所得稅稅率為基礎(chǔ)計算確定。無論相關(guān)的可抵扣暫時性差異轉(zhuǎn)回期間如何，遞延所得稅資產(chǎn)均不予折現(xiàn)。

2.遞延所得稅資產(chǎn)的減值

資產(chǎn)負債表日，企業(yè)應(yīng)當(dāng)對遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價值進行復(fù)核。如果未來期間很可能無法取得足夠的應(yīng)納稅所得額用以利用遞延所得稅資產(chǎn)的利益，應(yīng)當(dāng)減記遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價值。

一般情況下，減記遞延所得稅資產(chǎn)時，會計分錄為：

借：所得稅費用

    貸：遞延所得稅資產(chǎn)

對于原確認時計入所有者權(quán)益的遞延所得稅資產(chǎn)：

借：其他綜合收益等

    貸：遞延所得稅資產(chǎn)

遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價值減記以后，繼后期間根據(jù)新的環(huán)境和情況判斷能夠產(chǎn)生足夠的應(yīng)納稅所得額利用可抵扣暫時性差異，使得遞延所得稅資產(chǎn)包含的經(jīng)濟利益能夠?qū)崿F(xiàn)的，應(yīng)相應(yīng)恢復(fù)遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價值(做減值相反的會計分錄)。

3.計算公式

(1)期末遞延所得稅資產(chǎn)=期末可抵扣暫時性差異×轉(zhuǎn)回期間適用的所得稅稅率

(2)遞延所得稅資產(chǎn)發(fā)生額=遞延所得稅資產(chǎn)期末余額-遞延所得稅資產(chǎn)期初余額

(3)稅率變動

暫時性差異代表的是未來期間轉(zhuǎn)回時對應(yīng)稅所得的影響，所以應(yīng)以暫時性差異轉(zhuǎn)回時的稅率為基礎(chǔ)計算遞延所得稅，稅率變化時要按照新企業(yè)所得稅稅率對已經(jīng)確認的遞延所得稅資產(chǎn)重新計量。

即：當(dāng)期遞延所得稅發(fā)生額=累計可抵扣暫時性差異×新企業(yè)所得稅稅率-已經(jīng)確認的遞延所得稅資產(chǎn)。

【提示】有個別上市公司的高新技術(shù)企業(yè)企業(yè)證書到期后仍采用優(yōu)惠稅率15%計算遞延所得稅，是不符合會計準(zhǔn)則規(guī)定的。

【提示】遞延所得稅負債和資產(chǎn)的對應(yīng)科目問題

1.交易或事項發(fā)生時影響到會計利潤或應(yīng)納稅所得額的計入“所得稅費用”科目。

2.與直接計入所有者權(quán)益的交易或事項相關(guān)的計入其他綜合收益等科目。

3.會計政策變更、前期重要差錯更正形成的，調(diào)整留存收益(盈余公積、利潤分配——未分配利潤)。

4.企業(yè)非同一控制下合并產(chǎn)生的計入商譽等科目。

【提示1】因有關(guān)暫時性差異產(chǎn)生于企業(yè)合并交易，且該企業(yè)合并為同一控制下企業(yè)合并，如需確認合并中產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)或負債時，相關(guān)影響應(yīng)當(dāng)計入所有者權(quán)益。

【提示2】因有關(guān)暫時性差異產(chǎn)生于企業(yè)合并，且該企業(yè)合并為非同一控制下企業(yè)合并，與暫時性差異相關(guān)的所得稅影響確認的同時，將影響合并中確認的商譽或計入當(dāng)期損益的金額。

【提示3】除直接計入所有者權(quán)益的交易或事項產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)及遞延所得稅負債，相關(guān)的調(diào)整金額應(yīng)計入所有者權(quán)益以外，其他情況下因稅率變化產(chǎn)生的調(diào)整金額應(yīng)確認為稅率變化當(dāng)期的所得稅費用(或收益)。

【提示】

——以上內(nèi)容由東奧教研團隊提供

每日習(xí)題

1、甲公司適用的所得稅稅率為25%，各年稅前會計利潤為10000萬元。按照稅法規(guī)定，與產(chǎn)品售后服務(wù)相關(guān)的費用在實際發(fā)生時允許稅前扣除。2016年年末“預(yù)計負債”科目余額為500萬元(因計提產(chǎn)品保修費用確認)，2016年年末“遞延所得稅資產(chǎn)”余額為125萬元(因計提產(chǎn)品保修費用確認)。甲公司2017年實際支付保修費用400萬元，在本期計提了產(chǎn)品保修費用600萬元。2017年度因該業(yè)務(wù)確認的遞延所得稅費用為(　　)萬元。

A. 50

B. -50

C. 2500

D. 0

正確答案:B

答案解析 :2017年年末預(yù)計負債賬面價值=500-400+600=700(萬元)，負債計稅基礎(chǔ)=700-700=0，可抵扣暫時性差異余額為700萬元，2017年年末“遞延所得稅資產(chǎn)”余額=700×25%=175(萬元)，2017年“遞延所得稅資產(chǎn)”發(fā)生額=175-125=50(萬元)，遞延所得稅費用為-50萬元。

2、甲公司在2017年度的會計利潤和應(yīng)納稅所得額均為-300萬元，按照稅法規(guī)定允許用以后5年稅前利潤彌補虧損，甲公司預(yù)計未來5年內(nèi)有足夠的應(yīng)納稅所得額，用以抵扣可抵扣暫時性差異。甲公司2018年和2019年應(yīng)納稅所得額分別為100萬元和150萬元，假設(shè)適用的所得稅稅率始終為25%，無其他暫時性差異。則甲公司2019年有關(guān)遞延所得稅發(fā)生額的處理正確的是(　　)。

A. 遞延所得稅資產(chǎn)借方發(fā)生額為37.5萬元

B. 遞延所得稅資產(chǎn)發(fā)生額為0

C. 遞延所得稅資產(chǎn)貸方發(fā)生額為37.5萬元

D. 遞延所得稅資產(chǎn)貸方發(fā)生額為12.5萬元

正確答案:C

答案解析 :甲公司預(yù)計未來5年內(nèi)有足夠的應(yīng)納稅所得額用以抵扣可抵扣暫時性差異，可抵扣暫時性差異能夠在稅法規(guī)定的5個經(jīng)營期內(nèi)轉(zhuǎn)回，2017年應(yīng)該確認的遞延所得稅資產(chǎn)=300×25%=75(萬元);2018年轉(zhuǎn)回遞延所得稅資產(chǎn)的金額=100×25%=25(萬元);2019年轉(zhuǎn)回遞延所得稅資產(chǎn)的金額=150×25%=37.5(萬元)，選項C正確。

3、甲公司適用的所得稅稅率為25%，其20×9年發(fā)生的交易或事項中，會計與稅收處理存在差異的事項如下：①當(dāng)期購入指定為以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的股票投資，期末公允價值大于取得成本160萬元;②收到總額法下與資產(chǎn)相關(guān)政府補助1600萬元，相關(guān)資產(chǎn)至年末尚未開始計提折舊，稅法規(guī)定此補助應(yīng)于收到時確認為當(dāng)期收益。甲公司20×9年利潤總額為5200萬元，假定遞延所得稅資產(chǎn)/負債年初余額為零，未來期間能夠取得足夠應(yīng)納稅所得額利用可抵扣暫時性差異。下列關(guān)于甲公司20×9年所得稅的處理中，正確的有(　　)。

A. 所得稅費用為900萬元

B. 應(yīng)交所得稅為1300萬元

C. 遞延所得稅負債為40萬元

D. 遞延所得稅資產(chǎn)為400萬元

正確答案:C,D

答案解析 :20×9年應(yīng)交所得稅=(5200+1600)×25%=1700(萬元)，選項B錯誤;遞延所得稅負債=160×25%=40(萬元)，對應(yīng)其他綜合收益，不影響所得稅費用，選項C正確;遞延所得稅資產(chǎn)=1600×25%=400(萬元)，選項D錯誤;所得稅費用=1700-400=1300(萬元)，選項A錯誤。

——以上注會考試相關(guān)習(xí)題選自《輕松過關(guān)2》

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