CPA稅法考前重點學習筆記——土地增值稅 下一篇
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【重要知識點】
納稅義務人和征稅范圍
（一）納稅義務人
土地增值稅的納稅義務人是轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)、地上建筑物及其附著物并取得收入的單位和個人。包括內(nèi)外資企業(yè)、行政事業(yè)單位、中外籍個人等。
（二）征稅范圍（掌握）
1.基本征稅范圍
土地增值稅的基本征稅范圍包括：
（1）轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)；
（2）地上建筑物及其附著物連同國有土地使用權(quán)一并轉(zhuǎn)讓；
（3）存量房地產(chǎn)買賣。
【提示】
（1）土地增值稅的基本征稅范圍不僅僅限于土地交易；
（2）土地增值稅的征稅范圍具有“國有”、“轉(zhuǎn)讓”（不同于“出讓”）兩個關鍵特征。
2.特殊征稅范圍（掌握）
具體問題可歸納為應征、不征、免征三個方面。下面將經(jīng)常出現(xiàn)的房地產(chǎn)若干具體情況的征免問題匯總歸納如下：
（1）屬于土地增值稅的征稅范圍的情況（應征）：
①轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)；
②地上建筑物及其附著物連同國有土地使用權(quán)一并轉(zhuǎn)讓；
③存量房地產(chǎn)買賣；
④除直系親屬、承擔直接贍養(yǎng)義務人、法定繼承人、公益性之外的贈與；
⑤抵押期滿以房地產(chǎn)抵債（發(fā)生權(quán)屬轉(zhuǎn)讓）；
⑥單位之間交換房地產(chǎn)（有實物形態(tài)收入）；
⑦合作建房建成后轉(zhuǎn)讓。
（2）不屬于土地增值稅的征稅范圍的情況（不征）：
①房地產(chǎn)繼承（無收入）；
②房地產(chǎn)贈與（對象有限定，無收入）；
③房地產(chǎn)出租（權(quán)屬未變）；
④房地產(chǎn)抵押期內(nèi)（權(quán)屬未變）；
⑤房地產(chǎn)的代建房行為（權(quán)屬未變）；
⑥房地產(chǎn)評估增值（無收入，權(quán)屬未變）。
（3）免征或暫免征收土地增值稅的情況：
①個人之間互換自有居住用房地產(chǎn)，經(jīng)稅務機關核實；
②合作建房建成后按比例分房自用；
③因國家建設需要依法征用、收回的房地產(chǎn)；
④建造普通標準住宅出售，增值額未超過扣除項目金額20%的；
⑤企事業(yè)單位、社會團體以及其他組織轉(zhuǎn)讓舊房作為改造安置住房或公租房房源，且增值額未超過扣除項目金額20%的；
⑥個人銷售住房。（新增）
【理解訣竅】土地增值稅、增值稅、契稅征稅范圍的對比記憶，契稅的納稅人是承受方，而增值稅和土地增值稅的納稅人是轉(zhuǎn)讓方。
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具體情況 |
是否為土地增值稅 征稅范圍 |
是否為契稅 征稅范圍 |
是否為增值稅 征稅范圍 |
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國有土地使用權(quán)出讓 |
不是 |
是 |
是（免稅） |
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土地使用權(quán)的轉(zhuǎn)讓 |
是 |
是 |
是（將土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓給農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者用于 農(nóng)業(yè)生產(chǎn)免稅） |
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房屋買賣（含以房產(chǎn)抵債、投資、買房拆料或翻建新房等視同房屋買賣行為） |
是 |
是 |
是 |
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房屋贈與（含獲獎、繼承方式） |
贈與直系親屬、承擔直接贍養(yǎng)義務人以及公益性贈與、繼承不是，上述以外均是 |
法定繼承免稅，除此之外均征稅 |
贈與直系親屬、承擔直接撫養(yǎng)義務人或贍養(yǎng)義務人以及繼承、受遺贈免稅，上述以外均征稅 |
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房屋交換 |
是（個人交換居住用房，經(jīng)核實可免稅） |
是（等價交換免稅） |
是 |
扣除項目
1.取得土地使用權(quán)所支付的金額（適用新建房轉(zhuǎn)讓和存量房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓）
包括地價款和取得土地使用權(quán)時按國家規(guī)定繳納的有關費用。
房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)為取得土地使用權(quán)所支付的契稅，應視同“按國家統(tǒng)一規(guī)定繳納的有關費用”，計入“取得土地使用權(quán)所支付的金額”中扣除。
2.房地產(chǎn)開發(fā)成本（適用新建房轉(zhuǎn)讓）
包括土地征用及拆遷補償費（土地征用費、耕地占用稅等）、前期工程費、建筑安裝工程費、基礎設施費、公共配套設施費、開發(fā)間接費用等。
3.房地產(chǎn)開發(fā)費用（適用新建房轉(zhuǎn)讓）
（1）納稅人能夠按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項目計算分攤利息支出并能提供金融機構(gòu)貸款證明的：
允許扣除的房地產(chǎn)開發(fā)費用=利息+（取得土地使用權(quán)所支付的金額+房地產(chǎn)開發(fā)成本）×5%以內(nèi)
【注意】上述利息最高不能超過按商業(yè)銀行同類同期貸款利率計算的金額。超期利息、超標利息及罰息不得扣除。
（2）納稅人不能按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項目計算分攤利息支出或不能提供金融機構(gòu)貸款證明的（包含全部使用自有資金沒有利息支出的情況）：
允許扣除的房地產(chǎn)開發(fā)費用=（取得土地使用權(quán)所支付的金額+房地產(chǎn)開發(fā)成本）×10%以內(nèi)
（3）房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)既向金融機構(gòu)借款，又有其他借款的，其房地產(chǎn)開發(fā)費用計算扣除時不能同時適用上述（1）、（2）項所述兩種辦法。
【理解訣竅】土地增值稅清算時，已經(jīng)計入房地產(chǎn)開發(fā)成本的利息支出，應調(diào)整至財務費用中計算扣除。
例如：
房地產(chǎn)開發(fā)成本5000萬元，其中利息支出1000萬元——意味著計算計算土地增值稅的房地產(chǎn)開發(fā)成本只有4000萬元。
房地產(chǎn)開發(fā)成本5000萬元；利息支出1000萬元——意味著計算計算土地增值稅的房地產(chǎn)開發(fā)成本就是5000萬元。
4.與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關的稅金（適用新建房轉(zhuǎn)讓和存量房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓）
包括轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)時繳納的城建稅、印花稅。教育費附加視同稅金扣除。
房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)與非房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的稅金扣除政策存在差異：
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企業(yè)類型 |
轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)可扣除稅金 |
詳細說明 |
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房地產(chǎn) 開發(fā)企業(yè) |
城建稅、教育費附加（凡能夠按清算項目準確計算的，允許據(jù)實扣除；凡不能按清算項目準確計算的，則按該清算項目預繳增值稅時實繳的城市維護建設稅和教育費附加扣除。）（新增） |
“營改增”后，轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得的收入為不含增值稅收入，因此轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)稅金中不必重復扣除收入中已不包含的增值稅 |
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非房地產(chǎn) 開發(fā)企業(yè) |
（1）印花稅 （2）城建稅、教育費附加 |
印花稅稅率為0.5‰（產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)） |
5.財政部規(guī)定的其他扣除項目（適用房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的新建房轉(zhuǎn)讓）
從事房地產(chǎn)開發(fā)的納稅人加計扣除=（取得土地使用權(quán)所支付的金額+房地產(chǎn)開發(fā)成本）×20%
6.舊房及建筑物的評估價格（適用存量房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓）
評估價格=重置成本價×成新度折扣率
納稅人轉(zhuǎn)讓舊房及建筑物，凡不能取得評估價格，但能提供購房發(fā)票的，可按發(fā)票所載金額并從購買年度起至轉(zhuǎn)讓年度止每年加計5%計算扣除。計算扣除項目時“每年”按購房發(fā)票所載日期起至售房發(fā)票開具之日止，每滿12個月計一年；超過一年，未滿12個月但超過6個月的，可以視同為一年。
對納稅人購房時繳納的契稅，凡能提供契稅完稅憑證的，準予作為“與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關的稅金”予以扣除，但不作為加計5%的基數(shù)。
扣除項目分類歸納
一、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)轉(zhuǎn)讓新建房可扣除的項目（沒有第六步舊房及建筑物的評估價格）：
（一）取得土地使用權(quán)所支付的金額
（二）房地產(chǎn)開發(fā)成本
（三）房地產(chǎn)開發(fā)費用
①利息（不包括加息、罰息）+[（一）+（二）]×5%以內(nèi)
或：②[（一）+（二）]×10%以內(nèi)
（四）與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關的稅金
城建稅和教育費附加
（五）財政部規(guī)定的其他扣除項目（加計扣除）
[（一）+（二）]×20%
二、非房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)轉(zhuǎn)讓新建房可扣除的項目（沒有加計扣除和舊房及建筑物評估價格）：
（一）取得土地使用權(quán)所支付的金額
（二）房地產(chǎn)開發(fā)成本
（三）房地產(chǎn)開發(fā)費用
①利息（不包括加息、罰息）+[（一）+（二）]×5%以內(nèi)
或：②[（一）+（二）]×10%以內(nèi)
（四）與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關的稅金
①印花稅；②城建稅和教育費附加
三、各類企業(yè)轉(zhuǎn)讓存量房可扣除的項目：
（一）取得土地使用權(quán)所支付的金額
（四）與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關的稅金
①印花稅；②城建稅和教育費附加；
③不能取得評估價格而需按發(fā)票所載金額計算扣除時，能提供完稅證明的可單獨扣除原買房時的契稅。
（六）舊房及建筑物的評估價格
①評估價格=重置成本價×成新度折扣率；
②不能取得評估價格的，按發(fā)票所載金額并從購買年度起至轉(zhuǎn)讓年度止每年加計5%計算扣除。
四、各類企業(yè)轉(zhuǎn)讓未經(jīng)開發(fā)的土地：
（一）取得土地使用權(quán)所支付的金額
（四）轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)的稅金
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