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某房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)2008年開發(fā)建設(shè)了一個普通標(biāo)準(zhǔn)住宅小區(qū)，總可售面積為3.5萬平方米。其中，住宅3萬平方米，地下一層、地下二層停車場5 000平方米。2010年初小區(qū)開始銷售，到2010年末除地下停車場所未售外，住宅全部銷售完畢。企業(yè)辦結(jié)竣工結(jié)算并確認(rèn)實現(xiàn)收入1.48億元，管理費(fèi)用、銷售費(fèi)用、稅金及附加等共計1 862萬元，項目可售面積總成本為1.225億元，可售面積單位計稅成本為3 500元/平方米。該企業(yè)在申報繳納企業(yè)所得稅時，根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法〉的通知》(國稅發(fā)﹝2009﹞31號，以下簡稱31號文件)第三十三條規(guī)定，把利用地下基礎(chǔ)設(shè)施形成的停車場所作為公共配套設(shè)施進(jìn)行處理，計算應(yīng)繳企業(yè)所得稅為172萬元[(1.48億元－1.225億元－1 862萬元)]×25%]。

對上述稅務(wù)處理結(jié)果，稅企雙方存在兩種觀點(diǎn)。一種觀點(diǎn)認(rèn)為，開發(fā)商建造的地下停車場所，在進(jìn)行所得稅處理時，應(yīng)通過判斷車庫是否擁有產(chǎn)權(quán)、是否可售來決定車庫建造成本的分?jǐn)偅涣硪环N觀點(diǎn)認(rèn)為，開發(fā)商建造的地下停車場所，作為公共配套設(shè)施進(jìn)行處理，與有無產(chǎn)權(quán)、是否可售沒有關(guān)系，其建造成本應(yīng)全部分?jǐn)偟狡渌_發(fā)產(chǎn)品中去。

一、根據(jù)建造的目的不同，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)建造的地下停車場所分為不同的種類

一種是在建造地下基礎(chǔ)設(shè)施時附帶形成的空間，后期可供停車的場地；一種是通過規(guī)劃、設(shè)計在地下專門建造的供業(yè)主停車的場所。

從地下停車場所權(quán)屬的歸屬來看，分為屬全體業(yè)主共有的且具有不可售性質(zhì)的停車場所和經(jīng)政府有關(guān)部門批準(zhǔn)為可售的地下停車場所。對不可售性質(zhì)的停車場所，其實質(zhì)是一種公建配套設(shè)施，而對于專門設(shè)計、規(guī)劃建造的可售的地下停車場所，實際上是開發(fā)企業(yè)開發(fā)的一種產(chǎn)品類型。

二、必須明確有關(guān)概念和本質(zhì)

地下基礎(chǔ)設(shè)施，是指專門為業(yè)主服務(wù)的且建造于地面以下的基本公共設(shè)施，包括供水、供電、熱力生產(chǎn)供應(yīng)、排污、電信以及地下各種管、網(wǎng)、線等各種設(shè)施。

企業(yè)單獨(dú)建造的停車場所，不是專指建造停車場所的空間位置的單獨(dú)，應(yīng)當(dāng)是指在房地產(chǎn)項目開發(fā)中，在前期報批的規(guī)劃、報建、設(shè)計中是否有專門的停車場所建造安排。

利用地下基礎(chǔ)設(shè)施形成的停車場所，是指開發(fā)企業(yè)在建造地下基礎(chǔ)設(shè)施時附帶形成的，可供部分業(yè)主臨時停車的空間位置，不是開發(fā)企業(yè)為了業(yè)主停車而專門建造的停車場所。因此，利用地下基礎(chǔ)設(shè)施形成的停車場所與開發(fā)企業(yè)通過規(guī)劃、設(shè)計而專門建造的地下停車場所不是同一個概念，二者有本質(zhì)的區(qū)別。

三、必須正確理解有關(guān)稅收政策

1．房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)計稅成本對象的確定必須堅持“可否銷售原則”。開發(fā)產(chǎn)品能夠?qū)ν饨?jīng)營銷售的，應(yīng)作為獨(dú)立的計稅成本對象進(jìn)行成本核算；不能對外經(jīng)營銷售的，可先作為過渡性成本對象進(jìn)行歸集，然后再將其相關(guān)成本攤?cè)肽軌驅(qū)ν饨?jīng)營銷售的成本對象。

2．開發(fā)產(chǎn)品計稅成本的計算方法是，已銷開發(fā)產(chǎn)品的計稅成本，按當(dāng)期已實現(xiàn)銷售的可售面積和可售面積單位工程成本確認(rèn)，即可售面積單位工程成本＝成本對象總成本÷成本對象總可售面積，已銷開發(fā)產(chǎn)品的計稅成本＝已實現(xiàn)銷售的可售面積×可售面積單位工程成本。

3．公共配套設(shè)施的稅務(wù)處理原則有二。一是屬于非營利性且產(chǎn)權(quán)屬于全體業(yè)主的，或無償贈與地方政府、公用事業(yè)單位的，可將其視為公共配套設(shè)施，其建造費(fèi)用按公共配套設(shè)施費(fèi)的有關(guān)規(guī)定進(jìn)行處理。二是屬于營利性的，或產(chǎn)權(quán)歸企業(yè)所有的，或未明確產(chǎn)權(quán)歸屬的，或無償贈與地方政府、公用事業(yè)單位以外其他單位的，應(yīng)當(dāng)單獨(dú)核算其成本。除企業(yè)自用應(yīng)按建造固定資產(chǎn)進(jìn)行處理外，其他一律按建造開發(fā)產(chǎn)品進(jìn)行處理。

4．31號文件第三十三條的規(guī)定并不是對建造的地下停車場所的例外處理，應(yīng)當(dāng)是該通知第十七條的一個補(bǔ)充條款，即對公建配套未明確、未包括的范圍但在實際稅務(wù)處理上可按公建配套來處理的單獨(dú)補(bǔ)充。比如，按照有關(guān)法律的規(guī)定，在房地產(chǎn)開發(fā)建設(shè)中，必須規(guī)劃、設(shè)計、建造人防設(shè)施，由于開發(fā)企業(yè)在開發(fā)項目地下建造的人防設(shè)施是不可售的設(shè)施設(shè)備及空間位置，但平時也可用于業(yè)主停車等經(jīng)營活動，屬于“利用”地下基礎(chǔ)設(shè)施形成的停車場所，因此應(yīng)作為公共配套設(shè)施進(jìn)行處理。

綜上，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)建造的可售地下停車場所如果是開發(fā)企業(yè)開發(fā)的一個產(chǎn)品類型，在計算征收企業(yè)所得稅時將其建造成本全部攤?cè)肫渌墒劢ㄖ锷鲜遣缓戏ǖ摹?/span>

因此，對房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)所開發(fā)的產(chǎn)品應(yīng)根據(jù)可否銷售原則，嚴(yán)格按照財務(wù)會計法規(guī)和稅法的規(guī)定，準(zhǔn)確歸集和核算開發(fā)產(chǎn)品的計稅成本，對可售而未售的開發(fā)產(chǎn)品的計稅成本，不得提前扣除，待實際銷售時準(zhǔn)予扣除。

（來源：青島財務(wù)網(wǎng)）