四、修改其他債務(wù)條件

　　修改其他債務(wù)條件是指延長(zhǎng)債務(wù)償還期限、延長(zhǎng)債務(wù)償還期限并加收利息、延長(zhǎng)債務(wù)償還期限并減少債務(wù)本金或債務(wù)利息等。此種債權(quán)重組方式的財(cái)務(wù)確認(rèn)要區(qū)分是否涉及或有事項(xiàng)。

　　以修改其他債務(wù)條件進(jìn)行債權(quán)重組的，如果重組債權(quán)的賬面價(jià)值大于將來(lái)應(yīng)收金額，金融企業(yè)應(yīng)將重組債權(quán)的賬面價(jià)值減記至將來(lái)應(yīng)收金額，減記的金額確認(rèn)為當(dāng)期損失;如果重組債權(quán)的賬面價(jià)值等于或小于將來(lái)應(yīng)收金額，金融企業(yè)不作賬務(wù)處理。如果修改后的債務(wù)條款涉及或有收益的，根據(jù)謹(jǐn)慎性原則，金融企業(yè)不應(yīng)將或有收益包括在將來(lái)應(yīng)收金額中;或有收益收到時(shí)，作為當(dāng)期收益處理。其中，或有收益是指依未來(lái)某種事項(xiàng)出現(xiàn)而發(fā)生的收益，未來(lái)事項(xiàng)的出現(xiàn)具有不確定性：“將來(lái)應(yīng)收金額”，一般為將來(lái)應(yīng)收債權(quán)面值(或本金、原值)，如有利息，還應(yīng)加上將來(lái)應(yīng)收利息。

　　1.不涉及或有事項(xiàng)的情況。金融企業(yè)通過(guò)修改債務(wù)條件，與債務(wù)人重新簽訂借款協(xié)議，以確認(rèn)債務(wù)人尚須償還的金額以及其他有關(guān)事項(xiàng)。金融企業(yè)應(yīng)確定債務(wù)人未來(lái)須償還的貸款本金與利息的非折現(xiàn)金額之和，與債權(quán)的賬面價(jià)值進(jìn)行比較，當(dāng)債務(wù)人未來(lái)償付本息的非折現(xiàn)金額低于整體債權(quán)賬面價(jià)值時(shí)，應(yīng)在債權(quán)重組的當(dāng)期確認(rèn)該差額為債權(quán)重組損失，計(jì)入營(yíng)業(yè)外支出;當(dāng)債務(wù)人未來(lái)償付本息的非折現(xiàn)金額高于整體債權(quán)賬面價(jià)值時(shí)，差額部分不能確認(rèn)債權(quán)重組收益，整體債權(quán)仍以原賬面價(jià)值計(jì)價(jià)。

　　2.涉及或有事項(xiàng)的情況。有時(shí)，在修改后的借款協(xié)議中可能會(huì)涉及到或有事項(xiàng)�；蛴惺马�(xiàng)是指在未來(lái)的發(fā)生具有不確定性的事項(xiàng)。一般來(lái)說(shuō)，或有事項(xiàng)相對(duì)于債權(quán)人產(chǎn)生或有收益，對(duì)債務(wù)人產(chǎn)生或有支出。

　　五、以上兩種或兩種以上方式的組合

　　混合重組方式，指以下四種方式中的兩種或兩種以上的組合：以低于債權(quán)賬面價(jià)值的現(xiàn)金清償債務(wù)、以非現(xiàn)金資產(chǎn)抵償債務(wù)、債權(quán)轉(zhuǎn)為股權(quán)以及修改其他債務(wù)條件。根據(jù)組合方法不同，混合重組可以有多種不同的方式。這些方式可以大體概括成以下三大類(lèi)：第一類(lèi)，以現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)方式的組合清償某項(xiàng)債務(wù)的;第二類(lèi)，以現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)、債權(quán)轉(zhuǎn)為股權(quán)方式的組合清償某項(xiàng)債務(wù);第三類(lèi)，以現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)、債權(quán)轉(zhuǎn)為股權(quán)方式的組合清償某項(xiàng)債務(wù)的一部分，并對(duì)該債務(wù)的另一部分以修改其他債務(wù)條件進(jìn)行債務(wù)重組。

　　在這種方式下，金融企業(yè)則應(yīng)分別以下情況進(jìn)行會(huì)計(jì)處理：

　　第一，以現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)方式的組合清償某項(xiàng)債務(wù)的，金融企業(yè)應(yīng)先以收到的現(xiàn)金沖減重組債權(quán)的賬面價(jià)值，再按以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)進(jìn)行債權(quán)重組日應(yīng)遵循的原則進(jìn)行處理。

　　第二，以現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)、債權(quán)轉(zhuǎn)為股權(quán)方式的組合清償某項(xiàng)債務(wù)的，金融企業(yè)應(yīng)先以收到的現(xiàn)金沖減重組債權(quán)的賬面價(jià)值，再分別按受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)和股權(quán)的公允價(jià)值占其公允價(jià)值總額的比例，對(duì)重組債權(quán)的賬面價(jià)值減去收到的現(xiàn)金后的余額進(jìn)行分配，以確定非現(xiàn)金資產(chǎn)、股權(quán)的入賬價(jià)值。

　　上述重組中，如果涉及多項(xiàng)非現(xiàn)金資產(chǎn)，應(yīng)在按上款規(guī)定計(jì)算確定的各自入賬價(jià)值范圍內(nèi)，就非現(xiàn)金資產(chǎn)按公允價(jià)值相對(duì)比例確定各項(xiàng)非現(xiàn)金資產(chǎn)的入賬價(jià)值。

　　第三，以現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)、債權(quán)轉(zhuǎn)為股權(quán)方式的組合清償某項(xiàng)債務(wù)的一部分，并對(duì)該債務(wù)的另一部分以修改其他債務(wù)條件進(jìn)行債務(wù)重組的，金融企業(yè)應(yīng)將重組債權(quán)的賬面價(jià)值減去收到的現(xiàn)金后的余額，先按以上第二類(lèi)的規(guī)定進(jìn)行處理，再按修改其他債務(wù)條件進(jìn)行債務(wù)重組日應(yīng)遵循的原則進(jìn)行處理。

　　在以上的賬務(wù)處理中，還必須注意兩點(diǎn)：

　　第一，在混合重組方式下，金融企業(yè)在進(jìn)行會(huì)計(jì)處理時(shí)，應(yīng)依據(jù)債務(wù)清償?shù)捻樞�。一般情況下，應(yīng)先考慮以現(xiàn)金清償，接下來(lái)是以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償或債權(quán)轉(zhuǎn)為股權(quán)方式清償，最后是修改其他債務(wù)條件。修改其他債務(wù)條件的結(jié)果是，債權(quán)實(shí)質(zhì)上還要繼續(xù)。因此，將其放在最后考慮是比較合理的。

　　第二，在一種混合重組方式中，遇到以非現(xiàn)金資產(chǎn)、債權(quán)轉(zhuǎn)為股權(quán)清償債務(wù)的，金融企業(yè)應(yīng)考慮采用兩者的公允價(jià)值相對(duì)比例確定各自的入賬價(jià)值;如非現(xiàn)金資產(chǎn)或股權(quán)不止一項(xiàng)，則須再按同樣的方法確定各項(xiàng)非現(xiàn)金資產(chǎn)或股權(quán)的入賬價(jià)值。當(dāng)然，如果重組協(xié)議本身就明確規(guī)定了非現(xiàn)金資產(chǎn)或股權(quán)的清償債務(wù)金額或比例，則不須作這樣的考慮，只要直接按協(xié)議規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)處理就可以了。

　　1.債權(quán)重組協(xié)議明確規(guī)定各種重組方式對(duì)應(yīng)的債權(quán)額度。這種情況可以視為是一種多次重組，根據(jù)債權(quán)重組協(xié)議，可以將整體債權(quán)賬面價(jià)值分配給各重組方式，各種重組方式分別作為組合重組方式下的子重組，按照上文前四種債權(quán)重組方式的財(cái)務(wù)確認(rèn)原則，分別確認(rèn)入賬價(jià)值和債權(quán)重組損益。

　　2.債權(quán)重組協(xié)議未明確規(guī)定各種重組方式對(duì)應(yīng)的債權(quán)額度情況。這種情況下，應(yīng)按收回各項(xiàng)資產(chǎn)、股權(quán)、債權(quán)的公允價(jià)值與全部資產(chǎn)公允價(jià)值總額的比例，對(duì)重組債權(quán)的賬面價(jià)值進(jìn)行分配，并分別確定收回資產(chǎn)、股權(quán)、債權(quán)的入賬價(jià)值。

　　這里，整體債權(quán)賬面價(jià)值應(yīng)以收到的現(xiàn)金沖減整體債權(quán)賬面價(jià)值后的價(jià)值確認(rèn)。

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