注冊(cè)會(huì)計(jì)師稅法的基礎(chǔ)階段是分稅種學(xué)習(xí)，但從考前3個(gè)月開(kāi)始，必須做跨稅種綜合題。單獨(dú)會(huì)算不等于組合會(huì)算，需要專(zhuān)門(mén)訓(xùn)練。下文整理了稅法科目的基礎(chǔ)知識(shí)點(diǎn)，適用于現(xiàn)階段備考和后續(xù)復(fù)習(xí)，各位考生一起來(lái)看吧！

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【所屬章節(jié)】

第二章：增值稅法

第七節(jié)：出口貨物和跨境銷(xiāo)售服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)增值稅政策

【知 識(shí) 點(diǎn)】

增值稅免抵退稅的計(jì)算

一般情況下，對(duì)于出口自產(chǎn)或視同自產(chǎn)貨物的企業(yè)、對(duì)境外提供的零稅率服務(wù)或無(wú)形資產(chǎn)的納稅人，實(shí)行免抵退稅辦法。免抵退稅辦法的“免”稅是指免征出口環(huán)節(jié)增值稅；“抵”稅是指出口行為所耗用的原材料、零部件、燃料、動(dòng)力等所含應(yīng)予退還的進(jìn)項(xiàng)稅額，抵頂內(nèi)銷(xiāo)的應(yīng)納稅額；“退”稅是指在當(dāng)月內(nèi)應(yīng)抵頂?shù)倪M(jìn)項(xiàng)稅額大于應(yīng)納稅額時(shí)，對(duì)未抵頂完的部分予以退稅。

點(diǎn)撥：

在計(jì)算免抵退稅時(shí)，考慮退稅率低于征稅率，需要計(jì)算當(dāng)期不得免征和抵扣稅額，將其從進(jìn)項(xiàng)稅額中剔除出去，轉(zhuǎn)入出口業(yè)務(wù)成本中（與企業(yè)所得稅一章銜接），因此，免抵退稅計(jì)算實(shí)際上涉及免、剔、抵、退四個(gè)步驟。

【政策歸納】對(duì)于退稅率低于征稅率的出口貨物，免抵退稅計(jì)算實(shí)際上涉及免、剔、抵、退四個(gè)步驟。

免——即出口貨物不計(jì)銷(xiāo)項(xiàng)稅。

剔——就是作進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出的過(guò)程，把退稅率低于征稅率而需要剔除的增值稅轉(zhuǎn)入外銷(xiāo)的成本。

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本

　貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）

提示：

影響企業(yè)所得稅。

抵——用出口應(yīng)退稅額抵頂內(nèi)銷(xiāo)應(yīng)納稅額，讓企業(yè)用內(nèi)銷(xiāo)少繳稅的方式得到出口退稅的實(shí)惠。

“抵”之后企業(yè)應(yīng)納稅額可能出現(xiàn)的結(jié)局：

①計(jì)算結(jié)果如為正數(shù)，則是應(yīng)納稅額，不涉及退稅，但涉及免抵；

②如為負(fù)數(shù)，則進(jìn)入下一步驟對(duì)比大小并計(jì)算應(yīng)退稅額。

退——在企業(yè)計(jì)算出當(dāng)期應(yīng)納稅額小于0時(shí)，才會(huì)涉及出口退稅。在這個(gè)時(shí)候，內(nèi)銷(xiāo)的應(yīng)納稅已經(jīng)全部被出口應(yīng)退稅額沖抵掉了，而出口應(yīng)退稅還存在沒(méi)有被抵完的金額。

免抵退稅公式分析：增值稅免抵退稅涉及三組公式。

第一組公式：是綜合考慮內(nèi)、外銷(xiāo)因素而計(jì)算應(yīng)納稅額的公式（免、剔、抵的環(huán)節(jié)）——教材P98（1），輕一P129表中公式

當(dāng)期應(yīng)納稅額=當(dāng)期銷(xiāo)項(xiàng)稅額-（當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額-當(dāng)期不得免征和抵扣稅額）

提示：

關(guān)于“剔”的計(jì)算：

教材P99（輕一P129）公式：

當(dāng)期不得免征和抵扣稅額=當(dāng)期出口貨物離岸價(jià)格或者出口貨物銷(xiāo)售額×外匯人民幣折合率×（出口貨物適用稅率-出口貨物退稅率）-當(dāng)期不得免征和抵扣稅額抵減額

當(dāng)期不得免征和抵扣稅額抵減額=當(dāng)期免稅購(gòu)進(jìn)原材料價(jià)格（實(shí)際耗用的）×（出口貨物適用稅率-出口貨物退稅率）

提示：

政策規(guī)定“當(dāng)期不得免征和抵扣稅額”計(jì)算結(jié)果不能出現(xiàn)負(fù)數(shù)。

特例：若當(dāng)期實(shí)際不得免征和抵扣稅額抵減額（即當(dāng)期耗用的免稅購(gòu)進(jìn)原材料價(jià)格×征退稅率之差）大于當(dāng)期出口貨物離岸價(jià)或者出口貨物銷(xiāo)售額×外匯人民幣折合率×（出口貨物適用稅率-出口貨物退稅率）的，則：

當(dāng)期不得免征和抵扣稅額抵減額=當(dāng)期出口貨物離岸價(jià)或者出口貨物銷(xiāo)售額×外匯人民幣折合率×（出口貨物適用稅率-出口貨物退稅率）?

歸納：

“剔”的簡(jiǎn)化計(jì)算公式：

剔出的金額=當(dāng)期不得免征和抵扣稅額=（外銷(xiāo)的FOB-當(dāng)期實(shí)耗的免稅購(gòu)進(jìn)原材料價(jià)格）×（征稅率-退稅率）

本計(jì)算結(jié)果不能出現(xiàn)負(fù)數(shù)，最低為（外銷(xiāo)的FOB-外銷(xiāo)的FOB）×（征稅率-退稅率）=0

點(diǎn)撥：

上述公式中的“剔”和后續(xù)公式中“退”的步驟中都出現(xiàn)了“免稅購(gòu)進(jìn)原材料價(jià)格”的因素，當(dāng)期免稅購(gòu)進(jìn)原材料價(jià)格包括當(dāng)期國(guó)內(nèi)購(gòu)進(jìn)的無(wú)進(jìn)項(xiàng)稅額且不計(jì)提進(jìn)項(xiàng)稅額的免稅原材料的價(jià)格和當(dāng)期進(jìn)料加工保稅進(jìn)口料件的價(jià)格，其中，當(dāng)期進(jìn)料加工保稅進(jìn)口料件的價(jià)格為組成計(jì)稅價(jià)格。

當(dāng)期進(jìn)料加工保稅進(jìn)口料件的組成計(jì)稅價(jià)格采用“實(shí)耗法”計(jì)算，即按照計(jì)劃分配率和出口貨物離岸價(jià)計(jì)算：

當(dāng)期進(jìn)料加工保稅進(jìn)口料件的組成計(jì)稅價(jià)格=當(dāng)期進(jìn)料加工出口貨物離岸價(jià)×外匯人民幣折合率×計(jì)劃分配率

（1）納稅人首次開(kāi)展進(jìn)料加工業(yè)務(wù)的，按照其首份進(jìn)料加工手（賬）冊(cè)的計(jì)劃分配率作為本年度進(jìn)料加工業(yè)務(wù)計(jì)劃分配率。

計(jì)劃分配率=計(jì)劃進(jìn)口總值÷計(jì)劃出口總值×100%

（2）納稅人上年度已在稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理過(guò)進(jìn)料加工手（賬）冊(cè)核銷(xiāo)的，按照上年度“已核銷(xiāo)手（賬）冊(cè)綜合實(shí)際分配率”作為本年度新的計(jì)劃分配率。

（3）納稅人上年度無(wú)海關(guān)已核銷(xiāo)手（賬）冊(cè)不能確定本年度進(jìn)料加工業(yè)務(wù)計(jì)劃分配率的，按照最近一次確定的“上年度已核銷(xiāo)手（賬）冊(cè)綜合實(shí)際分配率”作為本年度新的計(jì)劃分配率。

舉例：

某企業(yè)簽訂進(jìn)料加工復(fù)出口貨物合同，2026年1月進(jìn)口料件到岸價(jià)格折合人民幣300萬(wàn)元，當(dāng)月將部分完工產(chǎn)品出口，F(xiàn)OB折合人民幣400萬(wàn)元。該企業(yè)進(jìn)料加工計(jì)劃分配率為60%，完工產(chǎn)品適用的增值稅征稅率為13%，退稅率為6%，則：

當(dāng)期進(jìn)料加工保稅進(jìn)口料件的組成計(jì)稅價(jià)格=400×60%=240（萬(wàn)元）

當(dāng)期不得免征和抵扣稅額抵減額=240×（13%-6%）=16.8（萬(wàn)元）

當(dāng)期不得免征和抵扣稅額=400×（13%-6%）-16.8=11.2（萬(wàn)元）。

增值稅免抵退稅第三組公式：

是將一、二兩組公式計(jì)算結(jié)果進(jìn)行對(duì)比，確定應(yīng)退稅額和免抵稅額（明確退與免抵的金額的環(huán)節(jié)）。教材P99，輕一P130：

①當(dāng)期期末留抵稅額≤當(dāng)期免抵退稅額時(shí)

當(dāng)期應(yīng)退稅額=當(dāng)期期末留抵稅額

當(dāng)期免抵稅額=當(dāng)期免抵退稅額-當(dāng)期應(yīng)退稅額

②當(dāng)期期末留抵稅額＞當(dāng)期免抵退稅額時(shí)

當(dāng)期應(yīng)退稅額=當(dāng)期免抵退稅額

當(dāng)期免抵稅額=0

口訣：

免抵退稅計(jì)算過(guò)程口訣：

外銷(xiāo)免計(jì)，剔外差率；

應(yīng)納負(fù)數(shù)，限度相比；

擇小退稅，大方減退；

負(fù)大留抵，限大免抵。

舉例1：（教材P100例題）

某自營(yíng)出口的生產(chǎn)企業(yè)為增值稅一般納稅人，出口貨物的征稅稅率為13%，退稅稅率為10%，某月的有關(guān)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)如下：購(gòu)進(jìn)原材料一批，取得的增值稅專(zhuān)用發(fā)票注明的價(jià)款200萬(wàn)元，外購(gòu)貨物準(zhǔn)予抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額26萬(wàn)元。上月末留抵稅款3萬(wàn)元，本月內(nèi)銷(xiāo)貨物不含稅銷(xiāo)售額100萬(wàn)元，收款113萬(wàn)元存入銀行，本月出口貨物的銷(xiāo)售額折合人民幣200萬(wàn)元。試計(jì)算該企業(yè)當(dāng)期的“免、抵、退”稅額。

會(huì)計(jì)處理（教材未收錄）：

借：應(yīng)收出口退稅款——增值稅　　　　　　　　　　　　　10

　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（出口抵減內(nèi)銷(xiāo)產(chǎn)品應(yīng)納稅額）10　

　貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（出口退稅）　　　　　　　　  20

舉例2：

某自營(yíng)出口生產(chǎn)企業(yè)是增值稅一般納稅人，出口貨物的征稅稅率為13%，退稅稅率為10%。某月有關(guān)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)為：外購(gòu)原材料一批，取得的增值稅專(zhuān)用發(fā)票注明的價(jià)款200萬(wàn)元，外購(gòu)貨物準(zhǔn)予抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額26萬(wàn)元。當(dāng)月進(jìn)料加工出口貨物耗用的保稅進(jìn)口料件金額100萬(wàn)元。上期末留抵稅款6萬(wàn)元。本月內(nèi)銷(xiāo)貨物不含稅銷(xiāo)售額100萬(wàn)元。收款113萬(wàn)元存入銀行。本月出口貨物銷(xiāo)售額折合人民幣200萬(wàn)元。試計(jì)算該企業(yè)當(dāng)期的“免、抵、退”稅額。

提示：

（1）不要恐懼免抵退稅的計(jì)算。建議考生在學(xué)習(xí)出口退稅專(zhuān)題時(shí)，不要只學(xué)這部分內(nèi)容，而要把前面增值稅的原理搞清楚。因?yàn)閷?duì)“免抵退稅”學(xué)習(xí)感到困難的考生中，絕大多數(shù)是原理基礎(chǔ)的理解存在問(wèn)題，基礎(chǔ)學(xué)習(xí)的疏漏導(dǎo)致對(duì)本部分公式難以理解。

（2）免抵退稅計(jì)算中的免抵稅額和留抵稅額要分清，前者是通過(guò)免抵退稅政策享受到的優(yōu)惠額（需要計(jì)算繳納城建稅及附加）；后者是內(nèi)銷(xiāo)進(jìn)項(xiàng)稅額過(guò)大導(dǎo)致的應(yīng)納增值稅負(fù)數(shù)，留到下期繼續(xù)抵扣，符合條件的可以申請(qǐng)退稅。

（3）出口退稅計(jì)算時(shí)，對(duì)于計(jì)算出來(lái)的當(dāng)期不得免征和抵扣稅額，一方面要作進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出；另一方面要增加出口業(yè)務(wù)成本，影響損益和企業(yè)所得稅的計(jì)算。

舉例：

2026年1月，A生產(chǎn)企業(yè)（增值稅一般納稅人）進(jìn)口貨物，海關(guān)審定的關(guān)稅計(jì)稅價(jià)格為500萬(wàn)元人民幣，關(guān)稅稅率為10%，海關(guān)開(kāi)具增值稅專(zhuān)用繳款書(shū)代征了進(jìn)口環(huán)節(jié)的增值稅。從國(guó)內(nèi)市場(chǎng)購(gòu)進(jìn)原材料支付的價(jià)款為800萬(wàn)元，取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票上注明的增值稅額為104萬(wàn)元。外銷(xiāo)貨物的出口離岸價(jià)為1000萬(wàn)元人民幣；內(nèi)銷(xiāo)貨物的不含稅銷(xiāo)售額為1100萬(wàn)元。該企業(yè)出口貨物適用“免抵退”稅的稅收政策，上期留抵稅額50萬(wàn)元。計(jì)算當(dāng)期應(yīng)繳納或應(yīng)退的增值稅稅額及免抵稅額。（假定上述貨物均適用13%的增值稅稅率，出口退稅率為9%）

【分析】

（1）計(jì)算當(dāng)期可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額：

進(jìn)口環(huán)節(jié)海關(guān)代征增值稅=500×（1+10%）×13%=71.5（萬(wàn)元）

國(guó)內(nèi)采購(gòu)環(huán)節(jié)的進(jìn)項(xiàng)稅額為104萬(wàn)元。

出口貨物當(dāng)期不得免征和抵扣稅額=1000×（13%-9%）=40（萬(wàn)元）

上期留抵稅額50萬(wàn)元。

當(dāng)期允許抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額合計(jì)=71.5+104-40+50=185.5（萬(wàn)元）。

（2）計(jì)算當(dāng)期銷(xiāo)項(xiàng)稅額：

出口貨物免稅。

內(nèi)銷(xiāo)貨物銷(xiāo)項(xiàng)稅額=1100×13%=143（萬(wàn)元）。

（3）當(dāng)期應(yīng)納稅額=143-185.5=-42.5（萬(wàn)元）。

（4）計(jì)算出口貨物免抵退稅的限額：

當(dāng)期免抵退稅額=1000×9%=90（萬(wàn)元）

由于期末留抵稅額42.5萬(wàn)元＜當(dāng)期免抵退稅額90萬(wàn)元

當(dāng)期應(yīng)退稅額=42.5（萬(wàn)元）

當(dāng)期免抵稅額=90-42.5=47.5（萬(wàn)元）。

注意：

納稅人既有適用增值稅免抵退項(xiàng)目，也有增值稅即征即退、先征后返（退）項(xiàng)目的，增值稅即征即退、先征后返（退）項(xiàng)目不參與出口項(xiàng)目免抵退稅計(jì)算。納稅人應(yīng)當(dāng)分別核算增值稅免抵退項(xiàng)目和增值稅即征即退、先征后返（退）項(xiàng)目，并分別申請(qǐng)適用增值稅免抵退稅和即征即退、先征后返（退）政策。

用于增值稅即征即退、先征后返（退）項(xiàng)目的進(jìn)項(xiàng)稅額無(wú)法劃分的，按照下列公式計(jì)算：

無(wú)法劃分進(jìn)項(xiàng)稅額中用于增值稅即征即退、先征后返（退）項(xiàng)目的部分=當(dāng)月無(wú)法劃分的全部進(jìn)項(xiàng)稅額×當(dāng)月增值稅即征即退、先征后返（退）項(xiàng)目銷(xiāo)售額÷當(dāng)月全部銷(xiāo)售額

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注：以上內(nèi)容選自劉穎老師《稅法》科目基礎(chǔ)班授課講義

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